ЕНВД: пересчитываем автомобили (Столяров Д.А.)
Дата размещения статьи: 20.03.2016
Организация (индивидуальный предприниматель) при оказании автотранспортных услуг по перевозке пассажиров и грузов может применять систему налогообложения в виде уплаты ЕНВД. При этом условием для перевода представленного вида предпринимательской деятельности на льготный налоговый режим является соблюдение лимита по количеству транспортных средств, предназначенных для оказания обозначенных услуг. Их должно быть не более 20 (пп. 5 п. 2 ст. 346.26 НК РФ). Какие конкретно транспортные средства принимаются во внимание при решении вопроса о том, можно ли применять «вмененный» налоговый режим? Какие транспортные средства учитываются при определении суммы самого единого налога (те же самые или нет)? С учетом противоречивой арбитражной практики и писем чиновников ответы на эти вопросы неоднозначны.
Что следует понимать под транспортными средствами?
Пожалуй, это единственный вопрос, в разрешении которого ни у чиновников, ни у судей не возникает разночтений. Итак, в соответствии со ст. 346.27 НК РФ в целях применения пп. 5 п. 2 ст. 346.26 НК РФ под транспортными средствами подразумеваются автотранспортные средства, предназначенные для перевозки по дорогам пассажиров и грузов (автобусы любых типов, а также легковые и грузовые автомобили). При этом к транспортным средствам не относятся прицепы, полуприцепы и прицепы-роспуски.
В силу п. 3 ст. 15 Федерального закона от 10.12.1995 N 196-ФЗ «О безопасности дорожного движения» допуск транспортных средств, предназначенных для участия в дорожном движении на территории РФ, осуществляется путем их регистрации и выдачи соответствующих документов. Порядок регистрации транспортного средства (автомобильного транспорта) определен Постановлением Правительства РФ от 12.08.1994 N 938 «О государственной регистрации автомототранспортных средств и других видов самоходной техники на территории Российской Федерации». Пунктом 2 этого документа установлено, что регистрацию транспортных средств на территории РФ осуществляют:
— подразделения ГИБДД МВД. В ГИБДД регистрируются автомототранспортные средства, имеющие максимальную конструктивную скорость более 50 км/ч, и прицепы к ним, предназначенные для движения по автомобильным дорогам общего пользования;
— органы государственного надзора за техническим состоянием самоходных машин и других видов техники в РФ. Эти органы регистрируют тракторы, самоходные дорожно-строительные и иные машины, а также прицепы к ним, включая автомототранспортные средства, имеющие максимальную конструктивную скорость 50 км/ч и менее, а также не предназначенные для движения по автомобильным дорогам общего пользования.
Таким образом, в целях применения системы налогообложения в виде уплаты ЕНВД в отношении деятельности по перевозке пассажиров и грузов учитываются только те транспортные средства, которые зарегистрированы в установленном порядке в органах ГИБДД как автотранспорт, предназначенный для движения по автомобильным дорогам общего пользования. А вот предпринимательская деятельность, связанная с оказанием автотранспортных услуг по перевозке грузов внедорожным автотранспортом, то есть не предназначенным для движения по автомобильным дорогам общего пользования (например, самоходными дорожно-строительными, мелиоративными, сельскохозяйственными и иными машинами), зарегистрированным в предусмотренном порядке в органах гостехнадзора, на уплату ЕНВД не переводится. Представленный подход озвучен в Письмах Минфина России от 16.11.2015 N 03-11-06/3/66062, от 27.07.2015 N 03-11-09/43179, от 09.09.2013 N 03-11-11/36939, от 17.09.2009 N 03-11-09/319, Постановлении АС ПО от 28.09.2015 N Ф06-26759/2015 по делу N А57-20613/2014.
В частности, если используемый индивидуальным предпринимателем седельный тягач зарегистрирован в установленном порядке в органах ГИБДД в качестве автотранспорта, предназначенного для движения по автомобильным дорогам общего пользования, то предпринимательская деятельность, связанная с оказанием автотранспортных услуг по перевозке грузов с использованием такого автотранспорта, может быть переведена на уплату ЕНВД. Если же указанное автотранспортное средство относится к внедорожному автотранспорту, то есть не предназначено для движения по автомобильным дорогам общего пользования и зарегистрировано в предусмотренном порядке в органах гостехнадзора, то деятельность по перевозке грузов с использованием подобного ТС не может быть переведена на систему налогообложения в виде уплаты ЕНВД (Письмо Минфина России от 29.03.2013 N 03-11-11/122).
Как соблюсти лимит по количеству транспортных средств?
На уплату ЕНВД можно перейти только в том случае, если общее количество имеющихся у организации (ИП) на любом праве (собственности, пользования, владения, распоряжения) транспортных средств, предназначенных для оказания автотранспортных услуг по перевозке пассажиров и грузов, не превышает 20 единиц (пп. 5 п. 2 ст. 346.26 НК РФ). Минфин в Письме от 16.11.2015 N 03-11-06/3/66062 подчеркнул: определяющим критерием для перевода налогоплательщика на систему налогообложения в виде уплаты ЕНВД является количество транспортных средств, находящихся у него на праве собственности, пользования, владения и (или) распоряжения. Возможность применения «вмененки» зависит не от фактической эксплуатации транспортных средств, а от наличия их у лица на основании права собственности или иного соответствующего права (Письма Минфина России от 06.07.2015 N 03-11-11/38756, от 23.01.2013 N 03-11-11/24).
По мнению чиновников, в целях применения системы налогообложения в виде уплаты ЕНВД учету подлежат соответствующие ТС вне зависимости:
— от их эксплуатационного состояния (то есть в расчет среди прочего включаются автомобили, находящиеся в ремонте, простаивающие, переведенные на консервацию и т.д.);
— от характера их использования налогоплательщиком (допустим, используемые для хозяйственных нужд либо в качестве служебного транспорта ).
———————————
Ранее такие ТС финансисты в расчет не включали (см. Письмо от 30.10.2009 N 03-11-06/3/263).
При этом в общее количество транспортных средств не нужно включать автомобили, сдаваемые в аренду (Письма Минфина России от 27.07.2015 N 03-11-09/43179, от 21.07.2015 N 03-11-11/41907, от 18.11.2013 N 03-11-11/49499, от 03.06.2013 N 03-11-11/20192, от 23.10.2012 N 03-11-09/79, от 09.10.2012 N 03-11-11/294, ФНС России от 20.11.2012 N ЕД-4-3/19535@).
Таким образом, соблюдение лимита ТС (не более 20 единиц) проверяется с учетом предназначенных для оказания платных услуг по перевозке пассажиров и грузов автотранспортных средств, находящихся у налогоплательщика в собственности (на балансе) и арендованных (полученных), в том числе по договору лизинга и субаренды , за исключением автомобилей, переданных в аренду. В связи с этим, например, налогоплательщик, имеющий 29 транспортных средств, из которых 20 используются для оказания услуг по перевозке грузов, а 9 переданы в аренду, вправе в отношении осуществляемой предпринимательской деятельности в сфере оказания автотранспортных услуг применять «вмененную» систему налогообложения (Письмо Минфина России от 23.05.2013 N 03-11-06/3/18433). Количество арендуемых автотранспортных средств устанавливается на основании договора аренды этих объектов (Письмо Минфина России от 20.11.2015 N 03-11-11/67277).
———————————
См. также Письма Минфина России от 21.07.2014 N 03-11-11/35542, от 30.05.2014 N 03-11-06/3/25902.
Следует отметить, что судьи вполне могут поддержать иной порядок проверки лимита транспортных средств. Примером такого развития событий является Постановление АС ВВО от 11.11.2014 N Ф01-4618/2014 по делу N А29-1314/2014. Налогоплательщик вправе применять систему налогообложения в виде уплаты ЕНВД по виду предпринимательской деятельности «оказание автотранспортных услуг по перевозке пассажиров и грузов», если общее количество используемых им в соответствующем налоговом периоде соответствующих транспортных средств, способных реально приносить налогоплательщику потенциально возможный доход, не превышает 20 единиц. Поэтому при решении вопроса о наличии у ИП права на применение «вмененки» не были учтены легковые автомобили, используемые им самим и членами его семьи исключительно в личных целях, автомобили марки УАЗ, поставленные на консервацию для подготовки к продаже, автомобиль марки КрАЗ, который использовался в основном для личных хозяйственных нужд.
Еще один аналогичный пример — Постановление ФАС СКО от 12.11.2013 N Ф08-6865/2013 по делу N А32-9500/2012. Арбитры признали правомерным применение обществом налогового режима в виде уплаты ЕНВД, исходя из того, что для оказания услуг по перевозке грузов фактически использовались не все 27 автомобилей, числившихся на балансе, а только 20 автомобилей. При этом во внимание принят приказ директора общества, согласно которому были разграничены сферы использования транспортных средств, числящихся на балансе общества (определен перечень автомобилей и указаны конкретные цели их применения), а именно:
1) автомобиль КамАЗ-5320 АЦ (цистерна) (регистрационные номера не приводим) предназначен для подвоза дизельного топлива для заправки собственных транспортных средств общества;
2) автомобиль ГАЗ-53а (цистерна) — для хранения масла для собственных нужд (разукомплектован);
3) автомобиль ГАЗ-САЗ-3507 (самосвал) — для выполнения хозяйственных работ (вывоза мусора, подвоза запчастей и агрегатов);
4) автомобиль УАЗ-452 разукомплектован;
5) автомобиль ИЖ-2715-01 закреплен за авторемонтной мастерской для собственных хозяйственных служб;
6) автомобиль ИЖ-2715-01 закреплен за отделом эксплуатации для собственных хозяйственных нужд;
7) легковой автомобиль ГАЗ-3110 не предназначен для перевозки грузов;
8) остальные грузовые автомобили должны использоваться при оказании услуг по перевозке грузов.
Таким образом, семь автомобилей не предназначены для оказания платных услуг по перевозке грузов и не подлежат учету при определении возможности (и правомерности) перехода общества на спецрежим в виде уплаты ЕНВД. В свою очередь, налоговая инспекция не представила доказательства использования обществом данных автомобилей в целях, связанных непосредственно с оказанием автотранспортных услуг по перевозке грузов.
Еще один момент: если организация (ИП) для выполнения работ по договору на транспортное обслуживание привлекает среди прочего третьих лиц, которые уже и оказывают автотранспортные услуги, транспортные средства этих лиц не могут повлиять на возможность применения организацией (ИП) системы налогообложения в виде уплаты ЕНВД. Это признают и налоговики (см. Постановление АС ЗСО от 14.01.2016 N Ф04-28360/2015 по делу N А75-3467/2015 — спора в отношении названного момента не было), но не всегда. Поэтому судьи ФАС УО в деле N А50-12114/2013 на требования налогового органа указали: законодательством о налогах и сборах не предусмотрено такого основания для прекращения применения «вмененки» в отношении налогоплательщика, оказывающего автотранспортные услуги по перевозке пассажиров и грузов, как привлечение данным налогоплательщиком субподрядчиков для оказания услуг с привлечением транспорта субподрядчиков. Налогоплательщик, применяющий специальную систему налогообложения в виде уплаты ЕНВД, не приобретает право собственности, пользования, владения, распоряжения на автотранспортные средства субподрядчиков (Постановление от 13.03.2014 N Ф09-763/14).
Расчет ЕНВД при перевозке грузов
Объектом обложения ЕНВД является вмененный доход налогоплательщика (выступает в роли налоговой базы), который рассчитывается как произведение базовой доходности по соответствующему виду деятельности за налоговый период (квартал), скорректированной на коэффициенты К1 и К2, и величины физического показателя, характеризующего указанный вид деятельности. При оказании автотранспортных услуг по перевозке грузов в качестве такого физического показателя выступает количество автотранспортных средств, используемых для перевозки грузов (п. 3 ст. 346.29 НК РФ).
Считаем, что транспортные средства, применяемые для перевозки грузов (количество которых учитывается при расчете суммы налога), следует отличать от транспортных средств, предназначенных для оказания услуг по перевозке (количество которых определяется для контроля правомерности применения системы налогообложения в виде уплаты ЕНВД). Подтверждение этому можно найти у судей .
———————————
Но такое разграничение делают не все. Так, по мнению судей АС ПО, в расчет ЕНВД входит количество автотранспортных средств, но не более 20 единиц, предназначенных для оказания платных услуг по перевозке пассажиров и грузов, находящихся у налогоплательщиков на балансе либо арендованных (полученных), в том числе по договору лизинга и субаренды (Постановление от 08.08.2014 N Ф06-13077/2013 по делу N А65-25396/2013).
Такой признак, как фактическая эксплуатация ТС, учитывается при определении размера физического показателя (количество транспортных средств, используемых для перевозки грузов), который необходим для определения величины вмененного дохода налогоплательщика, а не при установлении права на применение спецрежима (Постановление АС ДВО от 24.11.2015 N Ф03-4019/2015 по делу N А80-336/2014). При определении налоговой базы по ЕНВД следует исходить из количества фактически используемых при осуществлении предпринимательской деятельности автотранспортных средств, а не из общего количества имеющихся у налогоплательщика на праве собственности или ином праве транспортных средств, предназначенных для оказания соответствующих услуг (Постановление АС УО от 24.02.2015 N Ф09-553/15 по делу N А50-7373/2014).
Кстати, Минфин в свое время указал: при исчислении самого налога (ЕНВД) автотранспортные средства, находящиеся в ремонте, в число эксплуатируемых транспортных средств не включаются, то есть они на налоговые обязательства не влияют (Письмо от 17.03.2014 N 03-11-11/11347). А вот в более позднем Письме — от 16.11.2015 N 03-11-06/3/66062 — финансисты применили такой же подход, как и при подсчете лимитного количества транспортных средств. Итак, при расчете физического показателя учитываются автотранспортные средства независимо от степени использования в налоговом периоде и от их эксплуатационного состояния (например, находящиеся на техническом осмотре, консервации, в ремонте или простое), а также от характера их использования налогоплательщиком (допустим, используемые для хозяйственных нужд либо в качестве служебного транспорта).
Как посчитать посадочные места?
В отношении деятельности по оказанию автотранспортных услуг по перевозке пассажиров в качестве физического показателя выбрано количество посадочных мест. В каких именно транспортных средствах (предназначенных или используемых для оказания услуг по перевозке пассажиров) следует считать посадочные места при расчете суммы ЕНВД в Налоговом кодексе, по сути, не уточняется. Правда, в ст. 346.27 НК РФ представлены такие разъяснения. В автотранспортном средстве, предназначенном для перевозки пассажиров, количество посадочных мест в целях применения гл. 26.3 НК РФ определяется как количество мест для сидения (за исключением места водителя и места кондуктора) на основании данных технического паспорта завода-изготовителя. Если же в техническом паспорте информация о количестве посадочных мест отсутствует, это количество определяется органами государственного надзора за техническим состоянием самоходных машин и других видов техники в РФ согласно заявлению организации (ИП) — собственника автотранспортного средства. Но ведь это не означает, что для расчета ЕНВД нужно посчитать посадочные места в транспортных средствах, предназначенных для перевозки пассажиров? Судьи во мнениях разошлись.
Так, в Постановлениях АС ЦО от 18.12.2015 N Ф10-4398/2015 по делу N А09-14017/2014, ФАС ВВО от 22.01.2013 N Ф01-6251/2012 по делу N А79-5515/2012 представлена точка зрения о том, что для установления физического показателя «количество посадочных мест» нужно учитывать транспортные средства, имеющиеся у налогоплательщика на праве собственности или ином праве. Ведь применение специального режима налогообложения в виде уплаты ЕНВД связывается не с эксплуатацией транспортных средств, а с правом собственности или иным правом (пользования, владения и (или) распоряжения) на транспортные средства. Данная правовая позиция была изложена Конституционным Судом в Определении от 25.02.2010 N 295-О-О.
Другой подход основан на подсчете посадочных мест в фактически используемых транспортных средствах. Один из примеров — Постановление ФАС УО от 12.11.2013 N Ф09-11808/13 по делу N А76-24859/2012. Из анализа пп. 5 п. 2 ст. 346.26 и п. 3 ст. 346.29 НК РФ следует, что при определении физического показателя «количество посадочных мест» учитываются не все имеющиеся у налогоплательщика транспортные средства, а только те, которые фактически эксплуатируются при оказании услуг по перевозке пассажиров. Поэтому транспортные средства, не эксплуатируемые по тем или иным обстоятельствам при осуществлении налогоплательщиком деятельности в конкретном периоде, не должны учитываться при определении величины физического показателя базовой доходности. Соответственно, неиспользование транспортных средств по тем или иным причинам имеет значение для определения величины физического показателя.
Для расчета следует учитывать количество транспортных средств, применяемых для перевозки пассажиров в отчетный период, независимо от времени фактического использования каждого транспортного средства в указанный период, поскольку законодательством определение физического показателя не ставилось в зависимость от количества дней использования автомобиля. Следовательно, осуществление деятельности по перевозке пассажиров хотя бы один день в месяц расценивается с точки зрения налогового законодательства как осуществление деятельности по перевозке в указанный отчетный период и влечет необходимость исчисления и уплаты ЕНВД за данный период.
Таким образом, налоговая инспекция при определении налоговой базы по ЕНВД правомерно исходила из количества автомашин, допущенных в рейс хотя бы на один день в месяц, а не из общего количества автомобилей, имеющихся у предпринимателя на праве собственности или ином праве, на основании лицензионных карточек.
Аналогичные выводы озвучены в Постановлениях ФАС УО от 04.09.2013 N Ф09-8606/13 по делу N А47-7826/2012, ФАС ДВО от 25.06.2013 N Ф03-1935/2013 по делу N А73-10530/2012.
В случае применения системы налогообложения в виде уплаты ЕНВД в отношении деятельности, связанной с оказанием услуг по перевозке пассажиров и грузов автотранспортом, нужно помнить об установленном Налоговым кодексом лимите по количеству ТС. Их должно быть не более 20 автотранспортных средств, зарегистрированных в ГИБДД как автотранспорт, предназначенный для движения по автомобильным дорогам общего пользования, причем это может быть как собственный транспорт, так и арендованный, но не тот, что передан в аренду. Чиновники также считают, что в расчет (причем и для проверки соблюдения лимита по количеству, и с целью расчета суммы ЕНВД) берутся соответствующие ТС вне зависимости от их эксплуатационного состояния и характера использования налогоплательщиком. С таким подходом можно поспорить, рассчитывая на поддержку судей.
Если вы не нашли на данной странице нужной вам информации, попробуйте воспользоваться поиском по сайту:
Источник статьи: http://lexandbusiness.ru/view-article.php?id=6896